FEATURES OF THE ACCOUNTING OF FINANCIAL LEASING: INTERNATIONAL AND RUSSIAN EXPERIENCE

Резник В.В.¹, Трунина В.Ф.²

¹Студент, Волгоградский Государственный Технический Университет; ²кандидат социологических наук, доцент, Волгоградский Государственный Технический Университет

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ФИНАНСОВОГО ЛИЗИНГА: МЕЖДУНАРОДНЫЙ И РОССИЙСКИЙ ОПЫТ

Аннотация

В данной статье рассмотрены основные характеристики лизинга и его виды как в РФ, так и в США; проанализированы различия лизинговых операций на российском и зарубежных рынках.

Ключевые слова: финансовый лизинг, минимальные арендные платежи (МАП), лизинговый платеж.

Reznick V.V.¹, Trunina V.F.²

Student, Volgograd State Technical University¹; PhD in sociological, assosiate professor, Volgograd State Technical University²

FEATURES OF THE ACCOUNTING OF FINANCIAL LEASING: INTERNATIONAL AND RUSSIAN EXPERIENCE

Abstract

This article describes the main characteristics of leasing and types both in the Russian Federation, and in the USA; the differences of leasing operations in Russian and foreign markets are analysed.

Keywords: financial leasing, the minimum lease payments (MLP), the leasing payment.

В международных стандартах финансовой отчетности существует отдельный стандарт, который регулирует учет лизинговых отношений, который имеет название «Аренда» (IAS 17 «Leases»).

Финансовый лизинг предусматривает совокупность экономических взаимоотношений, при которых практически все риски и доходы, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом, передаются лизингополучателю, а лизинговые платежи в течение срока лизинга обеспечивают лизингодателю возврат стоимости имущества и получение прибыли на вложенный капитал.

ОПБУ (Общепринятые принципы бухгалтерского учета) США выделяют различные типы лизинга, учитывая лизингодателя и лизингополучателя. Для лизингополучателя выделено две категории: операционный лизинг (operating lease) и финансовая аренда (capital lease). Когда значительная часть рисков и выгод переходит к лизингополучателю, стандарт трактует такую сделку в качестве сделки финансового лизинга.

МСФО (Международные стандарты финансовой отчетности) и ОПБУ США требуют признания актива, который арендуют по договору финансовой аренды, и который соответствует обязательствам по будущим арендным платежам в сумме, равной наименьшему из двух показателей: справедливой стоимости арендуемого актива и дисконтированной стоимости будущих минимальных арендных платежей (МАП) на начало аренды.

Необходимо отметить, что стоимость основного средства равна обязательству по финансовой аренде только в момент первоначального признания, дальнейший учет данных балансовых статей значительно отличается.

Так как основное средство учтено на балансе лизингополучателя, то обе международные системы учета предусматривают его амортизацию в течение самого короткого из двух сроков: срока полезной службы актива и срока аренды. Как следствие, норма амортизации зависит от выбранного срока.

Таким образом, в отчете о прибылях и убытках формируется совокупный объем амортизационных расходов за период, а на балансе общий объем накопленной амортизации по объектам лизинга за прошедшую часть их срока полезного использования [2].

Обязательство согласно требованиям МСФО считается погашенным по мере уплаты лизинговых платежей. Следовательно, первоначально признанная сумма обязательства амортизируется в течение времени, в то время как первоначально признанная стоимость основных средств остается неизменной в активе баланса компании.

Международные стандарты компании предусматривают применение эффективной процентной ставки для расчета дисконтированной стоимости МАП, где в качестве графика используется график погашения лизинговых платежей, который зафиксирован в договоре лизинга. Если она неизвестна, то можно использовать обычную ставку на заемный капитал (для данной компании).

Таким образом, обязательство на отчетную дату должно быть равно дисконтированной стоимости лизинговых платежей по эффективной процентной ставке, которая рассчитывается через первоначальный график лизинговых платежей и справедливую стоимость арендуемого имущества.

Сумма лизинговых платежей состоит из финансовых расходов (процентов за кредит) и уменьшения обязательства по финансовой аренде, так как лизингополучатель выплачивает проценты за пользование предоставленными денежными ресурсами, при этом производя частичное погашение суммы основного долга.

Финансовые расходы должны распределяться по периодам в течение срока аренды методом эффективной ставки, аналогично применяемой по кредитам. Сумма начисленных процентов за период представляет собой разницу между суммой лизинговых платежей за этот же период и изменением обязательства по лизингу.

Согласно МСФО лизингодатель признает актив, который передан в финансовый лизинг, в качестве дебиторской задолженности по финансовой аренде. При первоначальном признании дебиторская задолженность по финансовой аренде равна сумме чистых инвестиций в лизинг.

Требования по данному вопросу ОПБУ США аналогичны МСФО, за исключением того, что обычная ставка арендатора по заемным средствам должна использоваться для расчета дисконтированной стоимости МАП, не включая часть платежей, которые представляют затраты по осуществлению аренды. При использовании обычной ставки арендатора по заемным средствам активы или обязательства по аренде не должны превышать справедливой стоимости арендуемого актива.

По вопросу амортизации актива, который получен в лизинг, требования МСФО и ОПБУ США совпадают. Но существует ряд различий в разрешенных к применению способах амортизации. МСФО 16 «Основные средства и оборудование» описывает три метода начисления амортизации: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Способ амортизации закрепляется в учетной политике компании и применяется последовательно как с точки зрения временного горизонта, так и в отношении одного класса или аналогичных объектов основных средств.

В американских стандартах, а именно в главе 9 ARB 43, предусмотрено четыре типа амортизационных методов: линейный способ (straight line), способ списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования (sum-of-the-years-digits), начисление износа методом двойного убывающего остатка (double-declining balance depreciation), способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (units-of-product).

Нужно отметить, что оба стандарта предусматривают начисление амортизации актива с момента, когда он становится доступен для использования, иными словами, когда местоположение и состояние актива обеспечивает его использование по назначению. Амортизация прекращает начисляться, когда основное средство перестает выступать в таком качестве.

Согласно российским нормам учета начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, который следует за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости данного объекта либо списания его с бухгалтерского учета.

«Полностью пересекающимися» способами оказываются только два: линейный и способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Начисление износа методом двойного убывающего остатка в ОПБУ США является производным от способа уменьшаемого остатка в МСФО, когда применяется коэффициент два.

Таким образом, при сравнении предоставляемой информации по МСФО и ОПБУ США нужно учитывать используемый компанией способ амортизации, различия в которых могут приводить к некоторой объяснимой несопоставимости информации [3].

Сравнительный анализ российских и международных стандартов. Первое и самое очевидное различие: в российской практике не существует аналогов стандартов МСФО 17 и СФУ 13 по учету финансовой аренды.

Второе основное и принципиальное различие между российскими учетными требованиями и совокупностью международных стандартов заключается в том, что объекты основных средств, которые переданы в лизинг, могут учитываться как на балансе лизингодателя в качестве доходных вложений в материальные ценности (статья долгосрочных активов), так и на балансе лизингополучателя. Кроме того, в РПБУ не предусмотрено разделение дохода на финансовый доход и возмещение основной суммы долга [1].

Проанализировав требования МСФО и ОПБУ США к учету лизинговых операций, нужно внести корректировки к учетным записям по РПБУ как лизингополучателя, так и лизингодателя для получения отчетности по одному из видов международных стандартов, когда объект учитывается на балансе лизингополучателя.

Количество исправлений в данном случае будет меньше, чем при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя, так как МСФО и ОПБУ США предполагают именно такой принцип учета. Обозначим ряд существующих отличий:

- отражение разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно условиям договора лизинга и стоимостью переданного имущества прямо противоречит требованиям международных стандартов на примере п.36, 37 МСФО 17 «Аренда».

- отсутствие разделения статей доходов на процентные доходы и рентные доходы от договоров финансовой аренды.

Таким образом, для облегчения учета лизинговых операций в российской практике и уменьшения трудоемкой работы по расчету и проведению корректировочных записей необходимо разработать соответствующую нормативную базу, требования которой должны соответствовать международной практике.